纯网售场景下电子财政发票的法律框架——基于《财政发票种类规章》第 13 条第 3 款
在塞尔维亚共和国筹备开展互联网零售业务的技术准备工作中，对财政化（fiskalizacija）法律框架的早期分析是其中一环。其中一个关键问题是：当零售业务完全通过互联网进行时，财政发票（fiskalni račun）应以何种形式开具？本文总结了从现行法规中得出的答案。
三个法律渊源
下列三份文件共同界定了互联网零售场景下开具财政发票的义务：
| 法规 | 简称 | 最新修订 |
|---|---|---|
| 《财政化法》（Zakon o fiskalizaciji） | ZF | 塞共和国官方公报第 153/20、96/21、138/22 号 |
| 《财政发票种类、交易类型、付款方式、其他文件编号引用及财政发票其他要素规章》（Pravilnik o vrstama fiskalnih računa, tipovima transakcija, načinima plaćanja, pozivanju na broj drugog dokumenta i pojedinostima ostalih elemenata fiskalnog računa） | Pravilnik | 塞共和国官方公报第 31/21、99/21、10/22、49/22、50/22、57/22 号 |
| 塞尔维亚财政部第 011-00-00795/2022-04 号官方意见函 | Mišljenje | 25.04.2023 |
本文涉及的法规版本为截至 22.04.2026 当日有效版本。
Pravilnik 第 13 条——三个款项
《财政发票种类规章》第 13 条对财政发票的开具方式作出如下三款规定：
第 1 款 财政化义务人（obveznik fiskalizacije）通过电子财政设备（elektronski fiskalni uređaj）以纸质形式向商品购买方或服务用户开具财政发票，使其能够依据《财政化法》第 10 条第 1 款进行发票核验。
第 2 款 财政化义务人仅在购买方或服务用户同意的情况下，可将本条第 1 款所述的财政发票通过电子方式送达。
第 3 款 例外于本条第 1 款和第 2 款规定，仅通过互联网开展零售业务的财政化义务人通过电子财政设备直接以电子形式向商品购买方或服务用户开具财政发票，使其能够依据《财政化法》第 10 条第 1 款进行发票核验。
实务含义
三个款项给出三种不同的开票模式：
第 1 款 — 实体场所
实体零售门店。在收银台向购买方交付纸质财政发票。
第 2 款 — 同意前提下的混合模式
仅在购买方明示同意时，纸质发票可一并通过电子方式送达。纸质本始终为强制要求。
第 3 款 — 纯互联网
仅通过互联网经营的义务人以电子形式开具财政发票。无需出具纸质本。
关键区分：第 2 款将电子送达作为对纸质发票的补充选项，而第 3 款允许电子形式作为唯一开票形式存在。
财政部第 011-00-00795/2022-04 号意见函
第 3 款的解释依据 25.04.2023 颁布的财政部第 011-00-00795/2022-04 号官方意见函。该意见函针对的具体案例是：一家在塞尔维亚专营纺织品零售门店的企业，希望仅通过电子方式（在购买方同意前提下）送达财政发票。
财政部立场如下：
"财政化义务人——本案中为在塞尔维亚专营纺织品零售门店的企业——有义务在零售实体门店的收银台向购买方在交易完成时开具纸质形式财政发票；例外情况下，已开具的纸质财政发票可在购买方或服务用户明确同意前提下另行通过电子方式送达。"
并且明确针对纯互联网场景：
"仅通过互联网开展零售业务的财政化义务人，通过电子财政设备以电子形式向商品购买方或服务用户开具财政发票，该电子发票应能够依据《财政化法》第 10 条第 1 款进行核验（见 Pravilnik 第 13 条第 3 款）。"
财政部的这一立场具有权威参考性——可在税务程序及内部审计文档中被援引，作为在互联网零售场景下选择开票形式的依据。
义务人需满足的条件
要适用第 3 款的开票模式，财政化义务人须满足下列技术条件：
- 电子财政设备须经塞尔维亚国税局（Poreska uprava）批准（依据 ZF 第 6 条，包含财政发票处理器和发票开具电子系统两部分）。
- 零售业务须完全通过互联网开展——若同时存在任何并行的实体销售渠道（即便偶发），第 3 款的开票模式对该渠道不适用。
- 电子形式的财政发票须能够依据 ZF 第 10 条第 1 款进行核验——实务上意味着发票须包含 QR 码或可在国税局门户网站上进行核验的链接。
本文未涉及的范围
第 3 款的法律框架对财政发票形式问题给出了清晰回答。但其他相关问题——例如：
- 在预付款场景下交易时点（trenutak prometa）的认定（Avans-Prodaja 与 Promet-Prodaja 的取舍），
- 货到付款（otkupnina）场景下财政发票的开具时点问题，
- 当互联网零售商店的购买方提供 PIB（税号）时，B2B 交易与零售交易的边界界定，
- 与法人交易场景下《电子发票法》（SEF）项下的合规义务，
均需要超出本文范围的独立法律分析；对于边界情形，可能需要单独申请财政部官方意见函。
法规权威解释的两个通道
塞尔维亚共和国为获取税务法规的权威解释提供了两个通道：
| 通道 | 特征 |
|---|---|
| 国税局联系中心（Kontakt centar Poreske uprave） | 反应迅速（3–7 个工作日）。给出税务法规的一般性信息。信息不具约束力。适用于一般问题确认及指引到相关意见函。 |
| 财政部官方意见函（Mišljenje Ministarstva finansija） | 书面申请，等待期数周至数月。针对具体案件给出具有约束力的解释，可在税务程序和审计文档中援引。适用于高财务风险事项。 |
由两通道比较得出的策略性结论：联系中心用于绘制法律地图，意见函用于在边界情形下取得法律确定性。
结论
Pravilnik 第 13 条第 3 款，结合财政部第 011-00-00795/2022-04 号意见函，为零售业务完全通过互联网开展场景下财政发票的纯电子形式开具提供了明确的法律基础。满足该款条件的财政化义务人可将其财政发票开具系统配置为以电子形式（含核验 QR 码）向购买方送达财政发票，无需出具纸质副本。
本文不能替代具体案件中持证 knjigovođa（会计师）、税务顾问或律师的咨询意见。
本文系技术性法律参考，非销售要约或法律意见。所引法规为截至 22.04.2026 当日有效版本。